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Atividade imobiliária – Custo e Lucro Bruto Pela Lei nº 12.973/2014

INTRODUÇÃO

Através da Lei nº 12.973, de 13 de maio de 2014 houve nova disposição para interpretação na legislação tributária referente a formação do custo e apuração do lucro bruto na atividade imobiliária.

Na presente matéria, serão abordados os aspectos atinentes as alterações e disposições quanto a permuta e determinação do custo e apuração do lucro bruto na atividade imobiliária.

CUSTO DOS IMÓVEIS

Conforme previsto no art. 27 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, com disposições da Lei nº 12.973/2014 orienta quanto as normas disciplinares para efeito de determinar o lucro real e procedimentos para apuração do custo dos imóveis vendidos.

Nesta determinação específica quando da compra de imóvel para venda ou quando promover empreendimento de desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária ou construção de prédio destinado à venda, para determinação do lucro real, deverá manter com observância das normas em vigor o registro permanente de estoques para determinação do custo dos imóveis vendidos.

Para interpretação do custo dos imóveis vendidos compreenderá:

  1. o custo de aquisição de terrenos ou prédios, inclusive os tributos devidos na aquisição e as despesas de legalização;
  2. os custos diretos (art. 13, § 1º do Decreto-Lei nº 1.598/1977):
    1. da aquisição de matérias-primas e quaisquer outros bens ou serviços aplicados ou consumidos na produção;
    2. do pessoal aplicado na produção, inclusive de supervisão direta, manutenção e guarda das instalações de produção;
    3. de locação, manutenção e reparo e os encargos de depreciação dos bens aplicados na produção;
    4. encargos de amortização diretamente relacionados com a produção;
    5. encargos de exaustão dos recursos naturais utilizados na produção.
  3. planejamento, legalização e execução dos planos ou projetos de desmembramento, loteamento, incorporação, construção e quaisquer obras ou melhoramentos.

No caso de empreendimento compreendendo duas ou mais unidades a serem vendidas separadamente, discriminará o registro de estoque ao menos por ocasião do balanço, o custo de cada unidade distinta.

LUCRO BRUTO NA VENDA

O lucro bruto na venda de cada unidade será reconhecido e apurado quando a venda contratada, mesmo no caso de instrumento de promessa, ou da implementação a condição suspensiva a que estiver sujeita a venda.

PERMUTA COM UNIDADE IMOBILIÁRIA

Na permuta envolvendo unidades imobiliárias, a parcela do lucro bruto decorrente da avaliação a valor justo das unidades permutadas será computada na determinação do lucro real pelas pessoas jurídicas permutantes, isto no momento que o imóvel recebido em permuta for alienado, mesmo como parte integrante do custo de outras unidades imobiliárias ou se realizado a qualquer título, e também qualquer tempo se for classificada no ativo não circulante, em investimento ou imobilizado.

As disposições conforme a Lei nº 12.973/2014 possuem efeitos a partir de 01/01/2015 para os contribuintes não optantes ao artigo 75; e para os contribuintes optantes ao artigo 75 a partir de 01/01/2014.

VENDA ANTES DA CONCLUSÃO DA OBRA

Considerando a efetivação da venda antes de completado o empreendimento, o contribuinte poderá computar no custo do imóvel vendido, os custos pagos, incorridos ou contratados e também os orçados para sua conclusão ou melhoramentos quando previstos em contrato para sua realização.

Quando referente ao custo orçado será baseado nos custos usuais no tipo de empreendimento imobiliário.

CUSTO ORÇADO EXCEDENTE

Quando o contribuinte obrigado a execução ou melhoramentos a que se responsabilizou estender além do período-base da venda e o custo efetivamente realizado for inferior, em mais de 15%, ao custo orçado computado na determinação do lucro bruto, fica obrigado a pagar correção monetária e juros de mora sobre o valor do imposto postergado pela dedução de custo orçado excedente do realizado.

Para a correção e os juros de mora previstos serão pagos junto com o imposto anual incidente no período-base em que tiver terminado a execução ou melhoramentos.

VENDAS A PRAZO

A Instrução Normativa RFB n° 1.493, de 18 de setembro de 2014 apresenta a regulamentação dos arts. 1°, 2° e 4° ao 75 da Lei n° 12.973/2014.

Conforme art. 12 da Instrução Normativa RFB n° 1.493/2014 estabelece que o saldo de lucro bruto, resultante da venda a prazo, ou em prestações, tratadas no art. 29 do Decreto-Lei n° 1.598/1977, sendo registrado em conta específica de resultados de exercícios futuros na data da adoção inicial no FCONT, deve ser computado na determinação do lucro real dos períodos de apuração subsequentes.

Deverá ser proporcional à receita recebida.

O saldo de lucro bruto será controlado no Lalur.

Para esta prática devem ser observadas as seguintes normas conforme art. 29 do Decreto-Lei nº 1.598/1977 com disposições da Lei n° 12.973/2014:

  1. na realização da venda, será determinada a relação entre o lucro bruto e a receita bruta de venda e, em cada período, será computada, na determinação do lucro real, parte do lucro bruto proporcional à receita recebida no mesmo período;
  2. na relação entre o lucro bruto e a receita bruta de venda, de que refere o item “a”, será reajustado sempre que for alterado o valor do orçamento, em decorrência de modificações no projeto ou nas especificações do empreendimento sendo apurada a diferença entre custo orçado e efetivo, devendo ser computada na determinação do lucro real, do período de apuração desse reajustamento, a diferença de custo correspondente à parte da receita de venda já recebida;
  3. quando o custo efetivo for inferior, em mais de 15%, ao custo orçado, aplicará o disposto conforme custo orçado excedente.
  4. os ajustes pertinentes ao reconhecimento do lucro bruto conforme item “a” e da diferença de que refere o item “b”, serão realizados no livro de apuração do lucro real.

As disposições conforme a Lei nº 12.973/2014 possuem efeitos a partir de 01/01/2015 para os contribuintes não optantes ao artigo 75; e para os contribuintes optantes ao artigo 75 a partir de 01/01/2014.

VENDAS COM JUROS E CORREÇÕES

Para venda quando nos contratos com previsão de juros, estes devem ser apropriados nos resultados dos exercícios sociais a que competirem.

Para venda quando nos contratos com cláusula de correção monetária do saldo credor do preço, a contrapartida da correção, para as condições estipuladas no contrato, da receita de vendas a receber devem ser computada no resultado do exercício, como variação monetária.

No caso a variação monetária do valor excedente da correção será analisada segundo os mesmos critérios do saldo do lucro bruto registrado na conta de resultados de exercícios futuros.

AJUSTE A VALOR PRESENTE

Conforme art. 19 da IN RFB nº 1.493/2014, orienta disposições relativas ao ajuste a valor presente.

AJUSTE A VALOR PRESENTE DE ATIVO

Conforme orienta o art. 20 da IN RFB nº 1.493/2014, os valores decorrentes do ajuste a valor presente, citados no inciso VIII do caput do art. 183 da Lei n° 6.404/1976, relativos a cada operação, somente serão considerados na determinação do lucro real no mesmo período de apuração em que a receita ou resultado da operação deva ser oferecido à tributação.

Quando da venda a prazo sujeita ao ajuste a valor presente, os valores decorrentes deste ajuste serão registrados a crédito em conta de juros a apropriar ou equivalente.

Para a receita da venda quando classificada como receita bruta conforme o art. 12 do Decreto-Lei n° 1.598/1977, os valores decorrentes do ajuste a valor presente serão registrados a débito em conta de dedução da receita bruta, em contrapartida à conta de juros a apropriar ou equivalente mencionada.

Os valores apropriados como receita a partir da conta de juros a apropriar ou equivalente conforme especificado poderão ser excluídos do lucro líquido na determinação do lucro real nos períodos de apuração relativo às apropriações.

AJUSTE A VALOR PRESENTE DE PASSIVO

O art. 184 da Lei nº 6.404/1976 estabelece critérios de avaliação do passivo, com disposições do art. 23 da IN RFB nº 1.493/2014, estabelece que os valores decorrentes do ajuste a valor presente das obrigações, os encargos e os riscos classificados no passivo não circulante de relativos a cada operação, somente serão considerados na determinação do lucro real no período de apuração em que:

  1. o bem for revendido, no caso de aquisição a prazo de bem para revenda;
  2. o bem for utilizado como insumo na produção de bens ou serviços, no caso de aquisição a prazo de bem a ser utilizado como insumo na produção de bens ou serviços;
  3. o ativo for realizado, inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa, no caso de aquisição a prazo;
  4. a despesa for incorrida, no caso de aquisição a prazo de bem ou serviço contabilizado diretamente como despesa;
  5. a custo for incorrido, no caso de aquisição a prazo de bem ou serviço contabilizado diretamente como custo de produção de bens ou serviços.

Para nos itens “a”, “b” e “c” os valores decorrentes do ajuste a valor presente deverão ser evidenciados contabilmente em subconta vinculada ao ativo.

Os valores decorrentes de ajuste a valor presente não poderão ser considerados na determinação do lucro real, observado disposições conforme mencionado no art. 23, § 2º da IN RFB nº 1.493/2014.

AVALIAÇÃO A VALOR JUSTO – GANHO

Conforme art. 26 da IN RFB nº 1.493/2014 orienta que o ganho decorrente de avaliação de ativo ou passivo com base no valor justo não será computado na determinação do lucro real desde que o respectivo aumento no valor do ativo ou redução no valor do passivo seja evidenciado contabilmente em subconta vinculada ao ativo ou passivo.

O ganho evidenciado por meio da subconta de que trata o caput será computado na determinação do lucro real à medida que o ativo for realizado.

Não sendo computado na determinação do lucro real caso o valor realizado, inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa, seja indedutível.

Não sendo evidenciado por meio de subconta o ganho será tributado.

No caso de operações de permuta que envolvam troca de ativo ou passivo, o ganho decorrente da avaliação com base no valor justo poderá ser computado na determinação do lucro real na medida da realização do ativo ou passivo recebido na permuta.

AVALIAÇÃO A VALOR JUSTO DE ATIVO

Conforme art. 27 da IN RFB nº 1.493/2014 a tributação do ganho decorrente de avaliação de ativo com base no valor justo, poderá ser diferida desde que o respectivo aumento no valor do ativo seja registrado em subconta vinculada ao ativo.

Quando da avaliação com base no valor justo, o ganho será registrado a crédito em conta de receita ou de patrimônio líquido em contrapartida à subconta vinculada ao ativo.

O ganho poderá ser excluído do lucro líquido na determinação do lucro real no período de apuração em que for apropriado como receita.

Para o valor registrado na subconta será baixado à medida que o ativo for realizado.

Quando o valor realizado do ativo seja dedutível o valor da subconta baixado deverá ser adicionado ao lucro líquido na determinação do lucro real no período de apuração relativo à baixa.

Quando seja indedutível, o valor realizado do ativo, incluído o valor da subconta baixado será adicionado ao lucro líquido na determinação do lucro real no período de apuração relativo à realização.

AVALIAÇÃO A VALOR JUSTO NA PERMUTA DE ATIVOS

Conforme art. 28 da IN RFB nº 1.493/2014 a tributação do ganho decorrente de avaliação com base no valor justo em permuta que envolva troca de ativos poderá ser diferida desde que a diferença entre os valores dos ativos seja registrada em subconta vinculada ao ativo recebido.

O ganho será registrado a crédito em conta de receita ou de patrimônio líquido em contrapartida à subconta vinculada ao ativo recebido, quando da permuta.

Poderá o ganho ser excluído do lucro líquido na determinação do lucro real no período de apuração em que for apropriado como receita.

O valor registrado na subconta será baixado à medida que o ativo for realizado, inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa.

AVALIAÇÃO A VALOR JUSTO DE PASSIVO

Conforme art. 29 da IN RFB nº 1.493/2014, a tributação do ganho decorrente de avaliação de passivo com base no valor justo poderá ser diferida desde que a respectiva redução no valor do passivo seja registrada em subconta vinculada ao passivo.

Quando da avaliação com base no valor justo, o ganho será registrado a crédito em conta de receita ou de patrimônio líquido em contrapartida à subconta vinculada ao passivo, podendo ser excluído do lucro líquido na determinação do lucro real no período de apuração em que for apropriado como receita.

O valor registrado na subconta será baixado quando o passivo for liquidado ou baixado.

AVALIAÇÃO A VALOR JUSTO NA PERMUTA DE PASSIVOS

Conforme art. 30 da IN RFB nº 1.493/2014, orienta que a tributação do ganho decorrente de avaliação com base no valor justo em permuta que envolva troca de passivos, poderá ser diferida desde que a diferença entre os valores dos passivos seja registrada em subconta vinculada ao passivo recebido.

Nas operações desta permuta, o ganho será registrado a crédito em conta de receita ou de patrimônio líquido em contrapartida à subconta vinculada ao passivo recebido, podendo ser excluído do lucro líquido na determinação do lucro real no período de apuração em que for apropriado como receita.

AVALIAÇÃO A VALOR JUSTO – PERDA

Conforme art. 31 da IN RFB nº 1.493/2014 orienta que a perda decorrente de avaliação de ativo ou passivo com base no valor justo somente poderá ser computada na determinação do lucro real à medida que o ativo for realizado,

Será aplicada inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa, ou quando o passivo for liquidado ou baixado, considerando a perda por redução no valor do ativo ou aumento no valor do passivo sendo evidenciada contabilmente em subconta vinculada ao ativo ou passivo.

Quando não evidenciada a perda será considerada indedutível na apuração do lucro real.